Dopuszczalność zmian podmiotowych w spółce jawnej

Spółka jawna stanowi trzecią (po spółce cywilnej i spółce z o.o.) najpopularniejszą formę prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. W 2005 r. na rynku było 23 381 spółek jawnych, a 2013 r. było ich już 34 048. W związku z popularnością prowadzenia działalności w tej formie, ze względu na złożoność przepisów dot. zmian osobowych w spółce uzasadnionym jest ich omówienie.

W celu zrozumienia złożoności prezentowanego tematu w pierwszej kolejności należy przedstawić istotę spółki jawnej. Jest ona podmiotem określonymw treścią art. 22 § 1 ksh. Zgodnie z przytoczonym artykułem”spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową”. Zgodnie z art.331 KC, zalicza się ją tzw. podmiotów nieosobowych – jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, której ustawa przyznaje zdolność prawną. Doktryna uznaje, iż nadanie spółkom jawnym podmiotowości prawnej bez jednoczesnego uznania ich za osoby prawne pozwala wykorzystać w praktyce zdolność prawną spółek osobowych, a przy tym zachować różnice pomiędzy nimi a spółkami kapitałowymi. Zawiązywana jest intuitu personae wspólników, a relacji pomiędzy nimi mają znaczenie zarówno faktyczne jak i prawne. Znajduje to odzwierciedlenie w przepisach kodeksu spółek handlowych, który co do zasady zakłada stałość składu osobowego spółki.

Odstępstwem od zasady przyjmującej stałość składu osobowego jest art. 10 ksh. Zgodnie z treścią § 1 wskazanego przepisu przeniesienie ogółu praw i obowiązków wspólnika na inną osobę może być możliwe tylko gdy umowa spółki tak stanowi. Wspomniany ogół praw i obowiązków w doktrynie zyskał miano „udziału spółkowego”. Termin ten używany jest zarówno na płaszczyźnie kodeksu cywilnego jak i kodeksu spółek handlowych do określenia prawa podmiotowego wspólnika (prawa udziałowego), zarówno w spółce osobowej i kapitałowej. Rozumieć go można w dwojaki sposób, zarówno jako uczestnictwo w podmiocie korporacyjny lub jako prawo podmiotowe. Wskazany w art. 10 ksh termin „ogół praw i obowiązków” odpowiadać będzie uczestnictwu w spółce jako podmiocie korporacyjnym. Zgodnie z treścią omawianego przepisu, możliwe jest zbycie ogółu praw i obowiązków przysługujących wspólnikowi w całości. Z treści przepisy wyprowadzić można zakaz rozszczepiania praw udziałowych w spółkach osobowych.

Wobec czego uznać należy, iż udział spółkowy wspólnika spółki jawnej nie jest podzielny i rozszczepialny a doktryna wyprowadza z tego(odmienne zdanie przedstawił G. Gorczyński). Powyższe znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie. Zgodnie z  Postanowieniu Sądu Okręgowego w Bydgoszczy z 13.5.2009 r.  w sprawie VIII GA 23/09 uznać należy, że „procentowy zbycie udziałów w spółce osobowej (części tego udziału) godzi w integralność udziału jako konglomeratu uprawnień o charakterze majątkowo-korporacyjnym i jest niedopuszczalne. Pomimo dopuszczenia do obrotu udziałem spółkowym,  nie jest równoznaczne zrównanie go z udziałami lub akacji w jako samodzielnego zbywalnego aktywu majątkowego.

Zgodnie z kodeksem spółek handlowych, dopuszczalność przeniesienia „udziału spółkowego” na osobę trzecią uzależniona jest od spełnienia przesłanek określonych w art. 10 § 1 i 2. Pierwszym niezbędnym wymaganiem jest dopuszczalność takie rozporządzenia przez umowę spółki. Drugim wymaganiem określonym przez ustawę jest obowiązek uzyskania zgody pozostałych wspólników chyba, że umowa spółki zawiera w tym zakresie inne postanowienia Po drugie, dokonanie takiego rozporządzenia wymaga zgody wszystkich pozostałych wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej (art. 10 § 2 K.s.h.).  Linia orzecznicza potwierdza bezwzględne obowiązywanie kodeksowych wymagań. Sąd Apelacyjny w Warszawie,  w wyroku z dnia 26 października 2006 r., w sprawie VI ACa 394/06 stwierdził, iż „skoro przepisy KSH uzależniają przeniesienie „udziału spółkowego” w spółce osobowej na innego wspólnika lub osobę trzecią od spełnienia dwóch przesłanek przewidzianych w art. 10 § 1 i 2 KSH, to brak w umowie spółki postanowienia zezwalającego na przeniesienie „udziału spółkowego” powoduje bezwzględną nieważność czynności prawnej dokonanej z naruszeniem tego przepisu (art. 58 KC)”.

Kodeks spółek handlowych, nie przewiduje, poza rozporządzeniem za pośrednictwem systemu teleinformatycznego, formy przewidzianej dla zgody wspólników.. Z ogólnych zasad dotyczących wymogów zastosowania form szczególnych można więc wysunąć wniosek, że czynność te można zrealizować w każdej formie. Forma pisemna ma jedynie walor ad probationem. Niemniej jednak umowa może zawierać wymóg wyrażenia zgody w konkretnej formie. 

Umowa spółki może przewidywać inne wymogi dotyczące zgody wspólników. Może zasady zarówno złagodzić jak i zaostrzyć. Jednym z możliwych rozstrzygnięć jest odstąpienie od wymogu wyrażenia zgody przez wszystkich wspólników. Umowa może dopuścić również do rozporządzanie udziałem spółkowym przez większość pozostałych wspólników, a także rozporządzeniem udziałem bez zgody wspólników nieuczestniczących w rozporządzeniu. Umowa może przewidzieć również dodatkowe przesłanki od spełnienia których uzależniona będzie skuteczność rozporządzenia udziałem  spółkowym, choćby poprzez wskazanie wymogów podmiotowych dotyczących nabywcy udziału.

Z punktu widzenia obu stron transakcji niezależnie od odpowiedzialności sprzedawcy i kupującego względem spółki, sprzedaż udziału spółkowego wiąże się z konsekwencjami podatkowymi. Według organów podatkowych, przychody ze sprzedaży udziału, należy kwalifikować jako przychody ze zbycia praw majątkowych określonych w art.  art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o PIT. W ten sposób przychód zakwalifikowała Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 12 grudnia 2008 r., IPPB1/415-1234/08-2/EC. Linia orzecznicza ukształtowała się w sposób zgodny z interpretacją organów. W ten sposób orzekł między innymi WSA w Białymstoku w Wyroku z dnia 6 kwietnia 2011 r., I SA/Bk 659/10 oraz WSA Gliwicach w Gliwicach w Wyroku z dnia 28 stycznia 2014 r., I SA/Gl 1712/13 . W tym samym Wyroku gliwicki sąd orzekł, iż przychód uzyskany ze sprzedaży „udziału spółkowego” nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 50 updof. 

W wypadku wspólnika będącego płatnikiem CIT zastosowanie będą miały art. 12 i 14 updop.  Zgodnie ze wskazanymi przepisami uznać należy, iż przychodami jest wynagrodzenie otrzymane z tytułu odpłatnego zbycia praw majątkowych.

Nabywca zaś, zgodnie z art. 1 ust.1 pkt. 1 w zw. z, z art. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zobowiązany będzie do zapłaty podatku od umowy sprzedaży praw majątkowych, w wysokości określonej zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt. 1 lit. b przytoczonej ustawy. Stanowisko uznające sprzedaż udziału spółkowego jako sprzedaż praw majątkowych aprobuje między innymi Izba Skarbowa w Poznaniu, w interpretacji z 30 listopada 2007 r., w sprawie ILPB2/415-52/07-4/JK.

Co do zasady, zgodnie z  art. 2 pkt 6 ustawy o VAT udziały nie stanowią towaru w rozumieniu ustawy o VAT, a święć ich sprzedaży nie należy traktować jako dostawy towaru.  Uznać również należy, iż nie jest świadczeniem usług w myśl artykuł 8 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym „ że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów” . Wobec powyższego przyjąć należy, iż jednorazowa sprzedaż „udziału spółkowego” nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

_________________________________

Zmiany strukturalne grup podmiotów gospodarki narodowej w rejestrze REGON, 2013 r., GUS dostęp przez https://stat.gov.pl/obszary-tematyczne/podmioty-gospodarcze-wyniki-finansowe/zmiany-strukturalne-grup-podmiotow/zmiany-strukturalne-grup-podmiotow-gospodarki-narodowej-w-rejestrze-regon-2013-r-,1,12.html 25-05-2018 r.

Ustaw z dnia  23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilmy Dz. U. 1964 nr 16, poz. 93 z późn. Zm.

A. Szajkowski, Koncepcja legislacyjna spółki handlowej, s. 870. 

Nita-Jagielski , Komentarz do art. 22 KSH red: J.Bieniak 2017, wyd. 5/, LEGALIS

A. Szajkowski, M. Tarska, Zarys Prawa, Prawo spółek handlowych, Warszawa 2005 r., s. 175.

Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, Dz.U. 2000 Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.

Komentarz do art. 10 ksh, red. Strzępka 2015, wyd. 7/ LEGALIS

S. Sołtysiński, w: Sołtysiński, Szajkowski, Szumański, Szwaja, Komentarz KSH, t. I, 2001, s. 124; 

S. Sołtysiński w: A. Szajkowski (red.), System Prawa Prywatnego, t. 16, 2008, s. 802

G. Gorczyński, Kilka uwag o tzw. zbyciu członkostwa w handlowych spółkach osobowych, „Prawo Spółek” 2001/7–8, s. 15

Postanowienie Sądu Okręgowego w Bydgoszczy z 13.5.2009 r. VIII GA 23/09, POSAwG 2010, Nr 1, poz. 65.

Komentarz do art. 10 KSH Litwińska-Werner 2007, wyd. 3 2014, LEGALIS

Wyrok Sądu Apelacyjnego w Warszawie,  z dnia 26 października 2006 r., w sprawie VI ACa 394/06, LEGALIS nr 85366a

M. Spyra, Komentarz do art.10 KSH red: J.Bieniak 2017, wyd. 5/, LEGALIS

T. Szczurowski, w: Z. Jara (red.), Kodeks, 2014, s. 59

S. Sołtysiński w: A. Szajkowski (red.), System Prawa Prywatnego, t. 16, 2008, s. 800 Tamże, s. 801.

W. Pyzioł, w: K. Kruczalak (red.), Kodeks Spółek Handlowych, Komentarz, s. 34

Ustaw z dnia 26 lipca 1991 r. o Podatku dochodowym od osób fizycznych, Nr 80, poz. 350 z późn. zm.

Wyrok WSA z Białymstoku z dnia 6 kwietnia 2011 r. I SA/BK 659/10, LEGALIS 329859

Wyrok WSA z Gliwicach z dnia 28 stycznia 2018 r. I SA/Gl 1712/13, LEGALIS 776722

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o Podatku dochodowym od osób prawnych, Dz. U. Nr 21, Poz. 86 z późn. zm.

Ustaw z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych, Dz. U. Nr 86,  poz 959, z późn. zm.

Interpretacja indywidualna Izby Skarbowej w Poznaniu, z 30 listopada 2007 r. ILPB2/415-52/07-4/JK

Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054, z późn. zm.,

Powiązane posty